Ved loven gennemførtes en lang række ændringer i lov om opkrævning af indkomst- og formueskat for personer m. v. (kildeskat), jfr. lovbekendtgørelse nr. 265 af 28. juni 1968.
Loven går ud på at ændre kildeskattelovens regler om beskatning af dødsboer. Disse regler betegnede et afgørende brud med den tidligere ordning, hvorefter såvel løbende indtægter som realisationsavancer i vidt omfang undgik beskatningen i forbindelse med dødsfald. Efter kildeskatteloven skal beskatningen ved dødsfald ske kontinuerligt, d. v. s. i umiddelbar fortsættelse af afdødes beskatning, således at al indtægt såvel før som efter dødsfaldet bliver beskattet. Det gælder også indtægter under skiftebehandlingen, og beskatningen rammer såvel løbende indtægter som realisationsavancer ved afståelse af aktiver, fast ejendom, skibe, maskiner og inventar osv. Fortjenesten skal opgøres på samme grundlag, som afdøde skulle have benyttet, hvis han havde levet på salgstidspunktet.
Kildeskatteloven indskrænker sig imidlertid ikke til at beskatte fortjeneste, der konstateres ved salg af de efterladte aktiver. Ved dødsboets udlæg af aktiver til arvinger eller ægtefælle skal der også finde beskatning sted, idet udlægsværdien i så fald betragtes som salgssum for de pågældende aktiver. Denne urealiserede fortjeneste beskattes enten hos dødsboet eller hos afdøde i forbindelse med en særlig afsluttende ansættelse. Kun for længstlevende ægtefælle er der åbnet adgang til i stedet for denne beskatning af urealiseret avance at vælge at indtræde i afdødes skattemæssige stilling til de aktiver, der udlægges.
Kildeskattelovens regler om beskatning af urealiseret avance ville imidlertid udsætte dødsboerne, og dermed afdødes efterladte, den længstlevende ægtefælle og børnene, for en meget betydelig likviditetsmæssig belastning, og denne likviditetsmæssige belastning ville ramme dem på et tidspunkt, hvor de som regel vil være dårligst rustet til at bære byrden. Ofte ville følgen blive, at længstlevende ægtefælle og arvingerne sattes ud af stand til at videreføre en virksomhed, som afdøde havde drevet.
Efter den her omhandlede ændringslov skal kildeskattelovens princip om kontinuerlig beskatning opretholdes. Derimod skal den tvangsmæssige beskatning af urealiserede fortjenester opgives. Den afløses af en ordning, hvorefter legatarer, arvinger og ægtefælle indtræder — succederer — i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til de aktiver, de får udlagt, og dette gælder også, selv om aktivernes værdi overstiger modtagerens andel i boet. Det betyder, at avancen først beskattes, når ægtefællen, arvingen eller legataren senere sælger aktivet. Beskatningen omfatter så til gengæld også den del af avancen, som måtte være indvundet, medens aktivet endnu var på afdødes hånd. Den nye ordning kommer således til at svare til den nævnte særregel i kildeskatteloven, der giver længstlevende ægtefælle ret til som alternativ til beskatningen af urealiseret avance at vælge indtræden i afdødes skattemæssige stilling. Det er derfor ikke et ganske nyt beskatningsprincip, der nu indføjes i kildeskatteloven.
Denne ordning med indtræden i afdødes skattemæssige stilling vedrørende de efterladte aktiver har den fordel, at beskatningen først gennemføres, når ægtefællen, arvingerne og legatarerne må antages i almindelighed at være i stand til at betale skatten, uden at dette får urimelige følger. Som også i øvrigt inden for skattesystemet overlades det til den skattepligtige selv at afgøre, hvornår den beskatningsudløsende begivenhed skal indtræde. Der kan herved tages de fornødne likviditetsmæssige hensyn.
Efter de nye regler er ægtefællen, arvingerne og legatarerne tvunget til at indtræde i afdødes skattemæssige stilling vedrørende aktiver, som udlægges. Ønsker boet avancen beskattet i boet, henvises boet til at etablere et egentligt arvingskøb, d. v. s. det forhold, at ægtefællen, arvingen eller legataren køber aktivet af boet.
Den tvungne skattemæssige indtræden i afdødes stilling skal kun omfatte aktiver, hvorpå der under bobehandlingen kan konstateres en fortjeneste, når værdien i handel og vandel sammenlignes med afdødes skattemæssige anskaffelsessum. Arvingerne, legataren og ægtefællen indtræder ikke i den skattemæssige stilling vedrørende aktiver, hvorpå der konstateres tab. Et sådant aktiv overtages af den, der får det udlagt, med udlægsværdien som skattemæssig anskaffelsessum, og boet er henvist til selv at søge det konstaterede tab fradraget ved indkomstopgørelsen. Undertiden vil boet ikke have tilstrækkelige indtægter til udligning af de konstaterede tab, og da tabene ydermere ofte først konstateres umiddelbart forud for bobehandlingens afslutning, bestemmes det, at underskud i boets skattepligtige indkomst under visse nærmere angivne betingelser skal kunne tilbageføres ved en form for modregning i tidligere års skattebetaling.
Alt afhængigt af, hvilke skattepligtige fortjenester der er indvundet på de udlagte aktiver, medens de endnu var på afdødes hånd, overtager den enkelte arving, legatar eller ægtefælle ved indtræden i afdødes skattemæssige stilling en større eller mindre skjult skattebyrde. De nye regler tager hensyn til disse forhold. Til det enkelte aktiv, der er genstand for skattemæssig succession, knyttes en passivpost, hvis størrelse afhænger af den fortjeneste, der ved arveudlægget kan konstateres på aktivet. Hvis fortjenesten på aktivet skal medregnes til den særlige indkomst, udgør passivposten 25 pct. af fortjenesten. Skal fortjenesten medregnes til den almindelige indkomst, udgør passivposten 30 pct. af fortjenesten. Passivposterne skal tages i betragtning såvel ved bodelingen som ved arveafgiftsberegningen.
Efter den formulering lovforslaget havde ved fremsættelsen i folketinget havde boet ikke adgang til at fravige de angivne passiveringsprocenter. Da det imidlertid ikke ganske kan udelukkes, at arvingerne på grundlag af en konkret vurdering af forholdene kan finde det mere rimeligt og hensigtsmæssigt at anvende en mindre procent end den angivne, stillede finansministeren i folketingsudvalgets tillægsbetænkning et ændringsforslag, hvorefter arvingerne i boet og den længstlevende ægtefælle, hvis de er enige om det, kan bestemme, at passivposten beregnes som en mindre del af den konstaterede fortjeneste end fastsat i loven. Hvor fortjenesten skal medregnes til den skattepligtige almindelige indkomst, vil arvingerne og ægtefællen således kunne bestemme, at passivposten beregnes til under 30 pct. af fortjenesten. Hvor fortjenesten skal medregnes til den særlige indkomst, kan de bestemme sig for en procentsats på under 25.
Lovens passiveringsprocenter kan kun fraviges, hvis samtlige arvinger og den længstlevende ægtefælle har givet tilslutning dertil. Kravet om enighed gælder både ved offentlig og privat skiftebehandling. Der kræves i almindelighed ikke samtykke fra legataren. Er passivposten imidlertid knyttet til et aktiv, der skal udlægges til en legatar, skal denne dog også have tiltrådt nedsættelsen.
Arvingernes og ægtefællens beslutning om at fravige lovens passiveringsprocenter kan begrænses til kun at omfatte en enkelt eller enkelte aktiver i boet, og fravigelserne kan være forskellige.
Fravigelsen har betydning både ved bodelingen og ved arveafgiftsberegningen. Anvendelsen af en mindre procent end angivet i loven medfører, at arvelodderne bliver større. Arveafgifterne skal således beregnes på grundlag af en større afgiftspligtig formue.
Efter kildeskatteloven skulle der i alle tilfælde, uanset boets størrelse, gennemføres en afsluttende opgørelse og beskatning af afdødes indkomst og avancen på de efterladte aktiver. Det ville medføre en meget betydelig belastning for såvel boerne som for de myndigheder, der inddrages, skiftevæsenet og skattemyndighederne. Praktiske og administrative hensyn taler således for, at der kun gennemføres en egentlig bobeskatning i boer, hvor der på forhånd må kunne forventes et vist skatteprovenu. I ganske små boer vil de udgifter til sagkyndig bistand, som en bobeskatning gør nødvendige, ofte slet ikke stå i noget rimeligt forhold til den skat, der kan blive tale om. Ændringsloven indeholder regler om, at boer, hvis aktiver og nettoformue ikke overstiger visse beløb, der tænkes fastsat i de årlige udskrivningslove, skal være fritaget for at svare skat. I de skattefri småboer skal ægtefællen, legataren og arvingerne ikke indtræde i afdødes stilling, men skattemæssigt overtage aktiverne til de værdier, der er benyttet ved arveudlægget.
Ved opgørelsen af aktiverne med henblik på, om boet kan opnå skattefrihed, skal der efter et af finansministeren, i folketingsudvalgets betænkning stillet ændringsforslag ses bort fra en- og tofamilieshuse samt ejerlejligheder, der af afdøde før dødsfaldet kunne være solgt uden beskatning. Med denne regel vil den beløbsmæssige afgrænsning af de skattefri boer kunne ligge mere fast fra år til år.
Der blev ikke foreslået en tilsvarende ændring af reglerne om opgørelsen af boets formue med henblik på skattefrihed. Den kapital, som afdøde har anbragt i skattefri en- og tofamilieshuse eller ejerlejligheder, skal således tælle med ved opgørelsen af, om boet kan opnå skattefrihed.
Fast ejendom, som kun kunne sælges skattefrit før dødsfaldet, hvis der var opnået enten erklæring fra statens ligningsdirektorat om væsentlig værdiforringelse eller dispensation fra kravet om mindst to års beboelse efter reglerne i § 2 A, stk. 1, nr. 3, og stk. 2, i loven om særlig indkomstskat, omfattes ikke af bestemmelsen i ændringsforslaget.
Ligeledes af praktiske hensyn indføres der stort set ensartede beskatningsregler for offentligt og privat skiftede boer. Det privat skiftede bo betragtes som et selvstændigt skattepligtssubjekt og undergives egentlig bobeskatning. Bobeskatningen i det privat skiftede bo kan dog længst strække sig over et tidsrum på 15 måneder. Afsluttes bobehandlingen ikke inden for dette tidsrum, skal der ved fristens udløb ske en beskatning af de avancer, der kan konstateres på aktiver, som endnu befinder sig i boet. Gennem denne ligestilling af det offentlige og det private skifte opnår man, at valget af skifteform i almindelighed kan træffes, uden at det bliver nødvendigt at tage skattemæssige forhold i betragtning.
Ændringsloven indeholder videre regler, der skal sikre, at boet som hovedregel kan undgå at indgive egentlig selvangivelse vedrørende afdødes indkomst umiddelbart forud for dødsfaldet. Afdødes foreløbige skattetilsvar i tiden fra begyndelsen af det indkomstår, hvori dødsfaldet er sket, skal i almindelighed betragtes som en endelig skattebetaling. Kun hvis summen af den beregnede slutskat for tiden fra indkomstårets begyndelse til dødsfaldet og den eventuelle særlige indkomstskat fra samme periode overstiger summen af de foreløbige indkomstskattebeløb, som forfaldt før dødsfaldet eller skulle indeholdes af indtægter, indtjent før dette tidspunkt, med mindst 4.000 kr., skal boet betale det manglende skattebeløb. Overstiger summen af de foreløbige skattebeløb summen af slutskatten og den eventuelle særlige indkomstskat med mindst 500 kr., kan boet ovendt kræve det beløb, der er betalt for meget, tilbagebetalt.
Endelig bestemmes det, at almindelig og særlig indkomst hos dødsboer skal beskattes under ét, ligesom det fastsættes, at dødsboer ikke skal svare foreløbig skat. Som også selskaber og foreninger m. v. skal boerne først betale skatten efter indkomstårets udløb.
Det fremgår af bemærkningerne til lovforslaget, at forslaget er udarbejdet af en arbejdsgruppe, som finansministeren havde nedsat den 29. april 1968 med den opgave hurtigst muligt at fremkomme med forslag om sådanne ændringer i kildeskatteloven og anden lovgivning, at man undgår den likviditetsmæssige belastning, der ville blive en følge af kildeskattelovens regler om beskatning af urealiseret avance. Arbejdsgruppens betænkning blev afgivet den 29. oktober 1968.
Ved lovforslagets 1. behandling i folketinget udtalte Grünbaum (S), at han betragtede den kontinuerlige beskatning ved dødsfald, som gennemførtes ved kildeskatteloven, som et meget betydeligt fremskridt inden for dansk skatteret, og der var da vist stadig nogenlunde enighed om dette princips rigtighed. Han erkendte imidlertid, at den kritik havde en vis berettigelse, der var fremsat over, at reglerne i visse tilfælde kunne komme til at virke likviditetsmæssigt tyngende for en virksomheds eksistens. Den i lovforslaget foreslåede ordning var imidlertid unødvendigt vidtgående. Han ville have foretrukket et forslag om en vis henstand med skattebetalingen i forbindelse med en afdragsordning over en årrække, eller en ordning, hvorefter den for afdøde forfaldne kapitalvindingsskat forblev indestående som en offentlig prioritet, der skulle forrentes. Den af ministeren foreslåede ordning ville bevirke, at der slet ikke blev nogen beskatning af kapitalgevinster, hvor en virksomhed gik fortsat i arv fra generation til generation, og noget sådant forekom ikke rimeligt. I øvrigt var der da andet end kapitalvindingsafgift, der havde betydning for likviditeten. Arvens deling kunne skabe langt større problemer, og hvorfor var det kun det offentlige, hvilket ville sige de andre skatteydere, der skulle holde for. Når man tog fordelen ved på denne måde at få et rentefrit lån fra det offentlige i betragtning, var det nok et spørgsmål, om ikke de foreslåede passiveringsprocenter var for højt ansat.
Haunstrup Clemmensen (KF) understregede vigtigheden af de emner, som lovforslaget omhandlede. Han var enig i princippet om den kontinuerlige beskatning ved dødsfald, men fandt, at de særlige likviditetsmæssige problemer gjorde en fornyet behandling af spørgsmålet nødvendig. Det sagkyndige udvalg havde tilvejebragt et udmærket grundlag for vurderingen af de problemer, der skulle løses. Lovforslaget gav efter hans opfattelse en rimelig afbalancering af de delvis modstående hensyn. Problemerne var imidlertid så indviklede, at et grundigt udvalgsarbejde i folketinget ville være nødvendigt.
Per Federspiel (V) mente, at kildeskattelovens regler ville have tvunget arvingerne til i mange tilfælde at realisere virksomhederne, og det var vel sandsynligt, at dette i løbet af et forholdsvis kort åremål ville have ført til socialisering af en meget betydelig del af erhvervslivet. Denne risiko måtte afværges, og han takkede finansministeren for lovforslaget. De nye regler var imidlertid uhyre indviklede, men efter en nærmere gennemlæsning måtte han indrømme, at det vist ikke var sandsynligt, at man med det givne system kunne have gjort reglerne meget enklere.
Helge von Rosen (RV) betragtede den hidtidige skatteordning med skattefri intervaller ved dødsfald som en oprindelig praktisk og human ordning. Efter indkomstbeskatningens forhøjelse og dens udvidelse til kapitalgevinster og indførelsen af lempelserne med frie afskrivninger var den hidtidige ordning imidlertid blevet helt absurd i sine virkninger. Kildeskattelovens ordning med kontinuerlig beskatning ved dødsfald havde rådet bod herpå, men havde samtidig rejst svære betænkeligheder, fordi arveudlæg sidestilledes med salg, således at der skulle udredes skat af urealiseret fortjeneste. Dette ville ofte føre til, at virksomhederne måtte sælges, og dette kunne igen skade investeringslysten til fordel for forsigtig henlæggelse af kontanter til betaling af skatterne. Man kunne tænke sig problemet løst ved en henstandsordning, men arbejdsudvalget havde summarisk sagt, at problemerne var for komplicerede til at kunne løses på denne måde. Lovforslaget tilfredsstillede kontinuitetsprincippet, men der kunne rejses den indvending, at latente skattebyrder kunne skubbes fra generation til generation. Dette kunne imidlertid næppe være mere betænkeligt end det gældende beskatningssystem for aktieselskaber, hvor latente skattebyrder, knyttet til aktier eller driftsbygninger, kunne vokse sig stadig større uden nogen naturlig afslutning. Det foreslåede successionsprincip burde måske logisk udvides til gaver og arveforskud og i et vist omfang til indgåelse af kompagniskab. De radikale kunne tilsige en velvillig behandling af lovforslaget.
Ørnann (SF) udtalte sin tilfredshed med kildeskattelovens kontinuerte beskatning ved dødsfald, der havde udfyldt et alvorligt hul i skattelovgivningen. Regeringen havde imidlertid ikke syntes om den ligelighed i beskatningen, som derved var skabt, men dens lovforslag gik ud over al rimelighed, idet staten ved de foreslåede regler skulle berøves midler, som den direkte havde til gode ifølge den øvrige lovgivning. Det forekom ham, at man kunne sige, at princippet om kontinuitet nu foresloges forladt. I mange tilfælde ville skattekravet aldrig blive realiseret. Aktiverne ville ikke blive solgt, så længe der var chance for at opnå fortjeneste. Aktiverne med deres skattekrav kunne gå videre i arv, og en sådan evig skatteudsættelse ville han kalde skattefritagelse. Han var heller ikke tilfreds med, at man havde forringet beskatningen af privat skiftede boer og underlagt dem samme beskatningssystem som offentlig skiftede boer. Han konkluderede med at udtrykke beklagelse over det tilbageskridt, som lovforslaget efter hans opfattelse var udtryk for. Det særlige hensyn, at man ikke skulle slå sunde virksomheder i stykker, kunne klares ved at udbygge kildeskattelovens regler med en henstandsordning og ved at afskære krav fra ublu medarvinger.
Sigsgaard (VS) beklagede, at reglerne i lovforslaget var så indviklede, at befolkningen ikke havde nogen mulighed for at sætte sig ind i dem. Det kunne gøre det muligt at gennemføre helt urimelige foranstaltninger. Han var ikke tilhænger af de foreslåede ændringer, der ville betyde, at betydelige værdier i kraft af de alt for gunstige afskrivningsregler aldrig ville blive beskattet. Lovforslaget var stillet af hensyn til arvingerne, hvorimod der ikke var taget meget hensyn til det øvrige samfund. Det særlige likviditetsproblem kunne klares på flere andre måder, så han var interesseret i at høre, hvilke nye argumenter der kunne komme frem for lovforslaget. Han ville foreløbig stille sig afventende til lovforslaget.
Efter 1. behandling henvistes lovforslaget til det udvalg, der behandlede det andet lovforslag om ændringer i kildeskatteloven m. fl. lovforslag, se side 85. Efter et langvarigt udvalgsarbejde, hvorunder udvalget bl. a. havde lejlighed til med skifteretssagkyndige at drøfte skifteretternes mulighed for at praktisere den foreslåede ordning, afgav udvalget en betænkning, der indeholdt 28 ændringsforslag af finansministeren. En stor del af ændringerne var teknisk betonede. Af de reelle ændringer, der foresloges, er de vigtigste omtalt i det foregående. Betænkningen indeholdt følgende mindretalsudtalelser:
„Et mindretal (socialdemokratiets medlemmer af udvalget) er enig i, at beskatning af de såkaldte urealiserede fortjenester på formuegoder i forbindelse med dødsfald i visse tilfælde vil kunne skabe likviditetsmæssige vanskeligheder for virksomheder, som arvinger eller legatarer ønsker at føre videre, og at der derfor bør træffes forholdsregler herimod, selv om sådanne vanskeligheder som regel snarere må søges i de krav på virksomheden, som medarvingerne stiller. Man er også enig i, at det af administrative grunde er formålstjenligt at gennemføre visse fritagelsesregler. Mindretallet kunne for så vidt tiltræde ministerens ændringsforslag på disse og andre punkter. Mindretallet kan også godkende selve successionsprincippet hvad angår hele det område, der falder ind under saldoafskrivningerne, samt for bygninger og installationer for den afskrivningsberettigede del af værdien, men kan ikke tiltræde successionsprincippet, hvor det drejer sig om den egentlige kapitalgevinst på fast ejendom, aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. En successionsordning her vil i vidt omfang føre til, at den kapitalgevinst, der konstateres i forbindelse med arveudlæg, måske aldrig — eller først på et meget sent tidspunkt — kommer frem til beskatning. For at imødegå de eventuelle likviditetsmæssige vanskeligheder ville det da efter mindretallets opfattelse være en mere hensigtsmæssig løsning med en særlig henstandsordning på disse områder, suppleret med en ordning, hvorefter renterne af det skattebeløb, der bliver stående i virksomheden, skulle tilfalde virksomhedens sociale fond eller i øvrigt gå til sociale formål i virksomheden til fordel for de ansatte. Mindretallet henviser til den skitse til en kombineret successions- og henstandsordning, man har fremlagt i udvalget, og som er optaget som bilag til betænkningen. Med en sådan ordning kunne hensynet til opretholdelse af en kontinuert beskatning af dødsboerne forenes med en vidtgående hensyntagen til virksomhedernes likviditet og ville samtidig give en socialt set bedre løsning end den, der er indeholdt i regeringens lovforslag, bl. a. derved, at den dog i nogen grad ville modvirke den formuekoncentration, der efterhånden i for høj grad præger også det danske samfund.
Mindretallet beklager, at den fremlagte skitse ikke har fundet tilslutning hos regeringspartierne, og ser sig herefter ikke i stand til at medvirke ved gennemførelsen af lovforslagene.
Et andet mindretal (socialistisk folkepartis medlem af udvalget) bemærker, at en generel anvendelse af forslagets successionsordning i vidt omfang vil føre til, at den skattebyrde, der konstateres ved arveudlægget, slet ikke eller først på et meget sent tidspunkt bliver aktuel. Forslaget indebærer dermed en delvis afskaffelse af beskatningen af særlig indkomst, herunder beskatning af de arbejdsfri indkomster.
Forslagets tvungne passiveringsordning må forudses at skabe vanskeligheder på skiftet, fordi passiveringen sjældent vil stemme overens med den sandsynlige, faktiske skattebyrde. Passiveringen vil gribe ind i arvedelingen og medføre en skævdeling, som arvingerne vil søge at modvirke gennem underhåndsordninger.
Der har under udvalgsbehandlingen været enighed om, at en beskatning af fortjenester i forbindelse med arv i visse tilfælde kan skabe kapitalmangel og likviditetsvanskeligheder for en erhvervsvirksomhed, som en arving eller legatar ønsker at føre videre, selv om årsagen til sådanne vanskeligheder som regel snarere må søges i de krav, medarvingerne stiller.
Mindretallet har i udvalget givet udtryk for, at disse vanskeligheder kunne løses gennem den skitserede henstandsordning, således at der i stedet for udsættelse med selve beskatningen sker en udsættelse med skattebetalingen.
Selv om der under udvalgsbehandlingen er opnået forbedringer i finansministerens oprindelige forslag, vil ordningen som helhed betyde et tilbageskridt i forhold til de klare principper, der er nedlagt i den allerede vedtagne kildeskattelov, herunder princippet om kontinuitet i beskatningen, omend det af administrative grunde ville være nødvendigt at supplere den eksisterende lov med visse fritagelsesbestemmelser for mindre boer og for beskatning i den såkaldte mellemperiode.
Mindretallet vil af de anførte grunde afholde sig fra at stemme om de af finansministeren stillede ændringsforslag og vil ved 3. behandling stemme imod lovforslaget om dødsbobeskatning og de dermed sammenhørende lovforslag."
Efter en fornyet udvalgsbehandling efter 2. behandling, hvorunder finansministeren stillede nogle få yderligere ændringsforslag, vedtoges lovforslaget ved 3. behandling med de af ministeren foreslåede ændringer med 83 stemmer (KF, V og RV) mod 10 (SF), medens 45 medlemmer (S) undlod at stemme.